Классификация расходов
Согласно Налоговому кодексу затраты компании делятся на прямые, косвенные и внереализационные. Их отражают в разных строках декларации:
- прямые - по строкам 010 (компании, реализующие продукцию собственного производства, выполняющие работы и оказывающие услуги), 020 и 030 (торговые фирмы);
- косвенные - по строке 040 с их расшифровкой по строкам 041-055;
- внереализационные - по строке 200 с их расшифровкой по строкам 201-205.
Прямые расходы уменьшают облагаемую прибыль, если относятся к готовой и реализованной продукции (товарам). Остальные два вида расходов (косвенные и внереализационные) списывают в том периоде, когда они возникли. Связаны они с продажей конкретных товаров или нет, не имеет значения. Поэтому бухгалтеру очень важно определить, какие расходы относят к прямым, чтобы правильно их списать. Как мы сказали выше, общую сумму прямых затрат отражают по строке 010 приложения. Данные в эту строку вносят лишь те компании, которые заняты производством готовой продукции, выполнением работ или оказанием услуг. Торговые предприятия прямые расходы указывают в строке 020. При этом стоимость проданных товаров они отражают отдельно в строке 030 приложения. Если фирма занимается как производством, так и торговлей, то прямые расходы по этим видам деятельности считают раздельно. В приложении их указывают по соответствующим строкам.
Производственные компании отражают в составе прямых затрат:
- материальные расходы (к ним, в частности, относят стоимость купленного сырья и материалов, которые необходимы для производства готовой продукции (выполнения работ, оказания услуг), комплектующих изделий и полуфабрикатов);
- расходы на оплату труда производственного персонала, а также суммы взносов по обязательному социальному страхованию, начисленные с нее;
- амортизацию основных средств производственного назначения.
Конкретный перечень прямых расходов компания определяет для себя самостоятельно*(636). Его закрепляют в налоговой учетной политике фирмы. Желательно обосновать свой выбор с экономической точки зрения. Наиболее оправданно будет закрепить единый перечень прямых расходов в бухгалтерском и налоговом учете.
При этом ФНС России предписывает определять механизм распределения затрат на производство между прямыми и косвенными расходами на основании показателей, обусловленных технологическим процессом. Как считают налоговики, компания вправе отнести отдельные затраты, связанные с производством товаров (работ, услуг), к косвенным "только при отсутствии реальной возможности отнести указанные затраты к прямым расходам, применив при этом экономически обоснованные показатели"*(637).
Учет подержанных основных средств
Если организация приобрела имущество, до этого уже бывшее в эксплуатации, как ей принять такой объект к налоговому учету и определить срок его полезного использования? Налоговый кодекс содержит на этот счет специальные предписания.
Налоговый кодекс Российской Федерации. Статья 258.
Обратите внимание: уменьшать полезный срок не обязанность, а право компании. Как правило, подобное уменьшение срока выгодно фирме. Оно позволяет списать стоимость основного средства на расходы в более короткий промежуток времени. Однако если по каким-то причинам организации это не нужно, то она вполне может от данной льготы отказаться. При этом учтите, что нельзя по одному бэушному объекту уменьшать срок, а по другому - нет. Если уж компания решила прибегнуть к подобному праву, то его следует применять ко всему приобретаемому ей подержанному имуществу.
С 2009 года право уменьшать срок полезного использования бывших в употреблении ОС осталось лишь в целях применения линейного метода начисления амортизации. До этого подобного ограничения в Налоговом кодексе не было. Но это еще не все. В пункте 12 статьи 258 Налогового кодекса содержится еще одна специальная норма. Она также касается приобретения ранее использовавшихся объектов. Данные ценности получатель должен включать в состав той амортизационной группы, в которой они числились у предыдущего собственника. Отметим, что эта новая норма, также действующая с 2009 года, накладывает на покупателя имущества дополнительные ограничения. До этого при определении срока службы фирма ориентировалась лишь на Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы*(638).
Допустим, фирма решила уменьшить срок полезного использования подержанного имущества. Тогда ей понадобятся документы, из которых следует, какой именно период данный объект прослужил у предыдущего собственника. О каких же бумагах идет речь? Ответа на этот вопрос в Налоговом кодексе нет.
Для решения этой проблемы фирме понадобится акт о приеме-передаче объекта основных средств (форма N ОС-1). В разделе 1 этого документа указывают фактический срок эксплуатации объекта у прежнего владельца и установленный им срок полезного использования. Не будет лишней и копия инвентарной карточки учета объекта основных средств (форма N ОС-6), составленная предыдущим собственником. А если контрагент ее еще и завизирует, будет совсем хорошо. В этой карточке есть все сведения об ОС, причем предоставленные передающей стороной.
Если же фирма приобретает подержанный автомобиль, подтвердить срок его эксплуатации может паспорт транспортного средства (ПТС)*(639). А при покупке недвижимости желательно иметь акт ее приемки-передачи, технический паспорт здания (его копию либо выписку из него с указанием года постройки здания), а также справку о техническом состоянии данного объекта недвижимости*(640).
Предположим, что у покупателя нет вышеуказанных документов, зато есть официальное письмо от предыдущего собственника, в котором значится срок эксплуатации объекта. По мнению чиновников, такая бумага не является достаточным основанием для уменьшения срока полезного использования данного оборудования*(641). Значит, организация в этом случае не сможет уменьшить срок службы подержанного объекта.
Рассмотрим такую ситуацию. Срок службы объекта, определенный покупателем, - 37 месяцев. Продавец пользовался им в течение большего (45 мес.) или такого же (37 мес.) срока. То есть если фирма-покупатель воспользуется правом уменьшения срока службы, он составит либо нулевую, либо отрицательную величину. Что же делать компании? А если продавец использовал объект в течение, допустим, 30 месяцев? Тогда уменьшенный срок у покупателя будет равен 7 месяцам (37 - 30). Включать ли компании такой объект в состав амортизируемого имущества? Ведь фактический срок его эксплуатации меньше 12 месяцев. Надо сказать, что по поводу первых двух случаев в главном налоговом документе есть специальная норма.
В пункте 7 статьи 258 Налогового кодекса сказано, что "если срок фактического использования данного основного средства у предыдущих собственников окажется равным сроку его полезного использования, определяемому классификацией основных средств, утвержденной Правительством Российской Федерации в соответствии с настоящей главой, или превышающим этот срок, налогоплательщик вправе самостоятельно определять срок полезного использования этого основного средства с учетом требований техники безопасности и других факторов". Что же касается третьего случая, то финансисты в своем письме *(642) отождествили его с первыми двумя. По их мнению, при покупке подержанного имущества с остаточным сроком полезного использования менее года фирма должна включить его в состав основных средств. При этом она самостоятельно определяет срок службы таких ценностей "с учетом требований техники безопасности и иных факторов" и продолжает их амортизировать до полного списания стоимости.
На наш взгляд, основания для подобного отождествления отсутствуют. Ведь в Налоговом кодексе не содержится специальных предписаний для случая, когда уменьшенный полезный срок подержанного объекта у покупателя получается меньше года. Значит, тут нужно руководствоваться общими нормами, установленными пунктом 1 статьи 256 и подпунктом 3 пункта 1 статьи 254 Налогового кодекса, и включать стоимость данного имущества в состав материальных расходов в полной сумме по мере его ввода в эксплуатацию. Однако налоговики при проверках наверняка будут руководствоваться выгодной для бюджета позицией Минфина России. Поэтому данную точку зрения фирме скорее всего придется отстаивать в суде.